Необходимость внедрения тепловых насосов в энергетический сектор признана государством. Приоритеты государства в данном направлении отражены в «Энергетической стратегии России на период до 2030 года». Так, в пункте 9 раздела VI «Перспективы и стратегические инициативы развития топливно-энергетического комплекса» данной Стратегии указано, что разработка типовых технических решений по использованию тепловых насосов в системах теплоснабжения в крупных городах и городских образованиях — это одно из основных направлений научно-технического прогресса в энергетическом секторе.

Осознавая необходимость использования тепловых насосов и поощряя научно-технический прогресс в данной сфере, государство одновременно должно заботиться о создании условий для коммерциализации таких технических разработок, а также стимулирования широкого использования тепловых насосов в различных секторах. Ведь рынок тепловых насосов находится в стадии формирования, а значит — нуждается в поддержке государства. Речь идёт о создании и закреплении в законодательстве мер стимулирования лиц, занимающихся разработкой технологий, производством и использованием тепловых насосов для целей теплоснабжения.

Существуют ли такие стимулы в России сегодня?

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 27 Федерального закона от 23 ноября 2009 года №261-ФЗ (в редакции от 29 июля 2017 года) «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» (с изменениями и дополнениями, вступившими в силу с 1 января 2018 года), государственная поддержка в области энергосбережения и повышения энергетической эффективности может осуществляться по следующим направлениям: содействие в разработке и использовании объектов, технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность.

Таким образом, в данном законе государство заявило о создании системы государственной поддержки (стимулирования) в отношении внедрения тепловых насосов. Но рассматриваются ли государством тепловые насосы в качестве энергоэффективных объектов и технологий? Могут ли лица, занимающиеся разработкой теплонасосных технологий, производством и их использованием, рассчитывать на меры стимулирования от российского государства?

В этой связи необходимо отметить, что, в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 17 июня 2015 года №600 (в редакции от 25 августа 2017 года), тепловые насосы, использующие возобновляемые источники энергии (в частности тепло грунта, воды и воздуха), признаны государством в качестве «объектов и технологий высокой энергетической эффективности».

Согласно пункту 4 статьи 2 того же Федерального закона от 23 ноября 2009 года №261-ФЗ «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», энергетическая эффективность — характеристика, отражающая отношение полезного эффекта от использования энергетических ресурсов к затратам энергетических ресурсов, произведённым в целях получения такого эффекта, применительно к продукции, технологическому процессу, юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю.

В таком случае необходимо обратить внимание, что в указанном Постановлении Правительства РФ речь идёт о функционировании тепловых насосов только на базе ограниченного количества источников. Тем не менее, как известно, тепловые насосы могут использовать иные источники теплоты, такие как сбросное тепло, солнечная энергия и т.д.

Если исходить из определения энергетической эффективности, приведённого в №261-ФЗ, ограничение государством используемых тепловыми насосами источников (энергетических ресурсов) обусловлено выбором исключительно тех энергоресурсов, при использовании которых тепловой насос будет демонстрировать свою высокую энергетическую эффективности в понимании российского законодательства. Таким образом, на государственную поддержку могут претендовать лица только в отношении тепловых насосов, функционирующих на вышеуказанных трёх источниках. Государственная поддержка заключается в предоставлении таким лицам права получения следующих преференций.

1. Инвестиционный налоговый кредит

Согласно статье 66 Налогового кодекса РФ, инвестиционный налоговый кредит представляет собой такое изменение срока уплаты налога, при котором организации при наличии оснований, указанных в статье 67 настоящего Кодекса, предоставляется возможность в течение определённого срока и в определённых пределах уменьшать свои платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.

Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен по следующим налогам: налог на прибыль организации и региональные и местные налоги. По общему правилу инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен на срок от одного года до пяти лет.

Организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, вправе уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите.

Порядок и условия предоставления инвестиционного налогового кредита установлены статьёй 67 Налогового кодекса РФ. Так, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 67 НК РФ, инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен организации, являющейся налогоплательщиком соответствующего налога, при наличии хотя бы одного из следующих оснований: «осуществление этой организацией инвестиций в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности, в том числе многоквартирных домов, и (или) относящихся к возобновляемым источникам энергии, и (или) относящихся к объектам по производству тепловой энергии, электрической энергии, имеющим коэффициент полезного действия более чем 57 %, и (или) иных объектов, технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем, утверждённым Правительством РФ».

Инвестиционный налоговый кредит предоставляется на сумму кредита, составляющую 100 % стоимости приобретённого заинтересованной организацией оборудования, используемого исключительно для перечисленных в этих подпунктах целей.

Основания для получения инвестиционного налогового кредита должны быть документально подтверждены заинтересованной организацией. Инвестиционный налоговый кредит предоставляется на основании заявления организации и оформляется договором установленной формы между налоговым органом и этой организацией. В указанном заявлении организация принимает на себя обязательство уплатить проценты, начисленные на сумму задолженности.

Для получения инвестиционного налогового кредита налогоплательщик должен подготовить и подать в налоговый орган, кроме соответствующего заявления, также документы, перечень которых установлен в Приказе Федеральной налоговой службы России от 16 декабря 2016 года №ММВ-7-8/683 «Об утверждении Порядка изменения срока уплаты налога, сбора, страховых взносов, а также пени и штрафа налоговыми органами» (зарегистрировано в Минюсте России 20 февраля 2017 года №45707).

По итогам рассмотрения заявления и документов налоговый орган принимает решение о предоставлении или непредоставлении инвестиционного налогового кредита. В случае положительного решения с налогоплательщиком заключается договор установленной формы об инвестиционном налоговом кредите. В случае отрицательного решения налогоплательщик вправе обратиться в суд для его обжалования.

2. Право применения специального коэффициента к основной норме амортизации

Это право было введено Федеральным законом от 23 ноября 2009 года №261-ФЗ «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» в 2009 году.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 259.3 Налогового кодекса РФ, налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент (но не выше 2,0) в отношении амортизируемых основных средств, относящихся к объектам (за исключением зданий), имеющим высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством Российской Федерации, или к объектам (за исключением зданий), имеющим высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с российским законодательством предусмотрено определение классов их энергетической эффективности.

3. Налоговые льготы по налогу на имущество организаций

Согласно пункту 21 статьи 381 Налогового кодекса Российской Федерации, освобождаются от налогообложения организации — в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным Правительством Российской Федерации, или в отношении вновь вводимых объектов, имеющих высокий класс энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с российским законодательством предусмотрено определение классов их энергетической эффективности — в течение трёх лет со дня постановки на учёт указанного имущества.

Данная налоговая льгота для вышеуказанных организаций была введена Федеральным законом от 7 июня 2011 года №132-ФЗ «О внесении изменений в статью 95 части первой, часть вторую Налогового кодекса РФ в части формирования благоприятных налоговых условий для инновационной деятельности и статью 5 Федерального закона “О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ и отдельные законодательные акты Российской Федерации”». Право на использование льготы появилось у налогоплательщиков с 1 января 2012 года, то есть с момента вступления в силу указанного закона.

Проблемы правоприменения

Во-первых, что касается инвестиционного налогового кредита, то налоговому органу предоставлено право, а не обязанность его предоставить. Вопрос «предоставить кредит или нет» оставлен Налоговым кодексом РФ на усмотрение налогового органа.

Данный факт подтверждается судебной практикой. Так, например, компании ОАО «Коршуновский горно-обогатительный комбинат» было отказано решением налогового органа в предоставлении инвестиционного налогового кредита по налогу на прибыль. В результате чего компания обратилась в Арбитражный суд города Москвы с целью обжаловать данное решение и обязать налоговый орган предоставить инвестиционный налоговый кредит. Решением Арбитражного суда города Москвы от 16 ноября 2012 года по делу №А40-117434/12-115-837 компании было отказано. Однако компания решила обжаловать данное решение в вышестоящих судебных инстанциях. В итоге Федеральный арбитражный суд Московского округа своим постановлением от 5 июля 2013 года оставил решение суда первой инстанции в силе. 

В вышеуказанном постановлении суд кассационной инстанции разъяснил следующее: «Суд кассационной инстанции, поддерживая судебные акты, учёл, что нормами налогового законодательства Федеральной налоговой службе не предоставлена безусловная обязанность предоставить инвестиционный налоговый кредит по спорному основанию».

Во-вторых, из вышеприведённых норм закона об инвестиционном налоговом кредите не совсем ясно, какие именно организации могут претендовать на его получение.

С одной стороны, речь идёт об организациях, инвестирующих в создание объектов высокой энергоэффективности.

С другой стороны, указывается на тот факт, что кредит предоставляется на сумму кредита, составляющую 100 % стоимости приобретённого заинтересованной организацией оборудования, используемого исключительно для перечисленных в этих подпунктах целей, то есть для целей создания указанных объектов.

Как было указано выше, тепловые насосы относятся к таким объектам и технологиям. В таком случае неясно, право на получение кредита распространяется только на организации, которые в буквальном смысле занимаются созданием (производством) тепловых насосов, либо в том числе на организации, занимающиеся научно-техническими разработками для целей создания тепловых насосов?

Следовательно, возникает вопрос толкования (ограничительного или расширительного) термина «создание иных объектов, технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность». Вопрос правильного толкования имеет в данном случае важное значение, поскольку от этого будет зависеть результат реализации организациями права на получение инвестиционного налогового кредита. До того момента, пока существует неясность в толковании данного вопроса, имеется риск отказов со стороны налоговых органов по причине несоответствия организации требованиям законодательства.

Конкретику в данный вопрос внесут либо разъяснения вышестоящих органов налоговой службы, либо разъяснения, сформированные судебной практикой по результатам обжалования организациями таких отказов налоговых органов.

В-третьих, на практике налоговые органы не хотят предоставлять налоговые льготы по налогу на имущество организаций, прибегая к толкованию законодательства в свою пользу. Однако на данный момент в пользу организаций сформировалась судебная практика по данному вопросу в отношении объектов и технологий высокой энергоэффективности, к которым относятся и тепловые насосы.

Так, например, по одному из судебных дел налоговые органы провели камеральные налоговые проверки представленного 30 мая 2016 года ПАО «Т Плюс» уточнённого расчёта по авансовому платежу по налогу на имущество за девять месяцев 2015 года и уточнённой налоговой декларации по налогу на имущество за 2015 год. По результатам проверок налоговые органы предложили организации уплатить недоимку по налогу на имущество по причине неправомерного применения организацией с 1 января 2015 года льготы по налогу на имущество, предусмотренной пунктом 21 статьи 381 Налогового кодекса РФ, в отношении объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность. Не согласившись с решением налоговых органов, ПАО «Т Плюс» обжаловало указанное решение в арбитражный суд. В итоге Арбитражный суд Удмуртской республики решением от 24 ноября 2017 года по делу №А71-9807/2017 признал решение налогового органа недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу РФ. В настоящий момент идёт процесс апелляционного обжалования этого решения в суде апелляционной инстанции.

В частности, суд в своём решении разъяснил следующее: «Право на использование льготы, предусмотренной пунктом 21 статьи 381 НК РФ, формально появилось у налогоплательщиков с 1 января 2012 года (льгота введена Федеральным законом от 7 июня 2011 года №132-Ф3). Инспекцией не учтено, что Правительство Российской Федерации, издав Постановление №600 и установив в нём перечень объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, не вправе отменить, изменить или отсрочить действие нормы закона. Перечень, утверждаемый Правительством РФ, исключительно определяет, какие именно объекты и технологии относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективности в целях применения пункта 21 статьи 381 НК РФ, но не может определять, с какой даты налогоплательщик имеет право использовать льготу. Иной подход фактически лишит налогоплательщика права на пользование законно установленной льготой в период, предшествующий вступлению в силу Постановления, при отсутствии такого ограничения в пункте 21 статьи 381 НК РФ. Это обусловлено тем, что положениями пункта 21 статьи 381 НК РФ предусмотрено право налогоплательщиков льготировать объект основного средства в течение трёх лет со дня постановки на его учёт». Применив подход, указанный в оспариваемых решениях (после 1 января 2016 годы применение льготы правомерно, а в 2015 году неправомерно), инспекция ограничила срок использования обществом законно установленной льготы в отношении объекта основного средства «котёл-утилизатор».

В качестве следующего примера приведём Решение Арбитражного суда Челябинской области от 13 мая 2016 года по делу №А76-19284/2015, которое вступило в законную силу. ООО «Урал Энерго Девелопмент» обжаловало в арбитражный суд решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении налога на имущество организации, пени и штрафа.

Организация осуществила установку и введение в эксплуатацию четырёх новых блочно-модульных котельных (БМК), оснащённых оборудованием: котлами, теплообменниками, насосами и т.д. В соответствии с климатическими условиями региона данное оборудование скомплектовано в здании блочно-модульной водогрейной котельной (БМВК), в связи с чем водогрейные котлы невозможно рассматривать в качестве основного средства отдельно от остального оборудования.

Налоговый орган считает, что блочномодульные котельные в комплекте с насосным оборудованием, дымовой трубой и баком запаса топлива не относятся к льготируемому имуществу согласно Перечню Правительства РФ. По мнению налогового органа, перечень имущества является закрытым и не включает в себя объекты «блочно-модульные котельные». Таким образом, инспекция считает, что блочно-модульные котельные в комплекте с насосным оборудованием, дымовой трубой и баком запаса топлива не относятся к льготируемому имуществу.

Однако, исследовав все материалы дела, выслушав пояснения привлечённых специалистов и оценив результаты судебной экспертизы, суд счёл выводы налогового органа несостоятельными и пришёл к выводу о правомерном применении обществом льготы по налогу на имущество организаций — для организации в отношении вводимого оборудования, имеющего высокий класс индикатора энергетической эффективности (ИЭЭФ).

Суд апелляционной инстанции отклонил жалобу налогового органа и оставил данное решение в силе.

Таким образом, необходимо понимать, что предоставление организациям права использования вышеуказанных мер государственной поддержки ещё не означает их беспрепятственное использование на практике. Выше мы продемонстрировали «подводные камни» такого правоприменения.

Опыт Франции

Франция и Швеция являются основными потребителями тепловых насосов в Европе. 79 % тепловых насосов во Франции — реверсивного типа «воздух–воздух». Между тем Франция является наибольшим рынком систем «воздух–вода» в Европе.

В основном системы отопления с использованием тепловых насосов применяются в жилых, административных и промышленных зданиях. Рынок тепловых насосов во Франции начал расти после 2005 года. Однако с 2009 года началось уменьшение продаж по причине экономического кризиса, сокращения рынка строительных заказов и ограничения налогового кредитования.

Европейское законодательство, которое распространяется и на Францию, в области тепловых насосов представлено Директивой об энергопотребляющей продукции (ErP), принятой в 2005 году. Начиная с 2015 года, указанная Директива распространяется на бытовое и коммерческое отопление и водонагревательное оборудование, включая тепловые насосы. Указанная Директива состоит из двух директив: Директива экологического дизайна и Директива энергетической маркировки. В свою очередь, Директива экологического дизайна состоит из двух частей, первая из которых включает нагреватели помещений, а вторая — водонагреватели и баки-аккумуляторы.

Кроме того, сферу применения тепловых насосов регулируют также следующие акты: Директива по продвижению использованию энергии из возобновляемых источников (указанная Директива определяет тепловые насосы как возобновляемую технологию, которая использует энергию из возобновляемых источников); Директива Европейского Союза по энергоэффективности зданий (после внесения изменений в 2010 году указанная Директива устанавливает требования к повышенному уровню энергоэффективности в новых и существующих строениях); Директива по вопросам энергоэффективности; пакет инициатив относительно сохранения климата и энергетики до 2030 года, который находится на этапе разработки.

В своей «Энергетической дорожной карте» (Grenelle de l’Environnement) Франция поставила цель установить два миллиона тепловых насосов до 2020 года.

Использованию тепловых насосов способствуют налоговые кредиты на их установку, которые доступны с 2005 года. В указанном году налоговый кредит покрывал 50 % инвестиционных затрат (при максимальной стоимости € 8000 за один тепловой насос или € 16 тыс. за несколько).

В 2009 году схема была изменена. В частности, были изъяты из категории субсидируемых установки типа «воздух–воздух». В 2010 году налоговый кредит для тепловых насосов, использующих теплоту грунта, установлен на уровне 40 %. В то же время налоговый кредит для воздушных тепловых насосов был снижен до 25 %, а для бытовых тепловых насосов, предназначенных для систем ГВС, был установлен на уровне 40 %.

После 2010 года налоговый кредит был снижен для всех типов тепловых насосов на 10 %, в сравнении с уровнем 2010 года. Более того, были пересмотрены критерии эффективности функционирования тепловых насосов для производства горячей воды для бытовых нужд.

Кроме этих мер государственной поддержки, французское государство предоставляет следующие преференции: заём на модернизацию для проектов по реконструкции Bleu Ciel от Государственного энергетического управления Франции (Electricite de France, EDF); заём для демонстрационных проектов; субсидирование от национального энергетического агентства ANAH, которое покрывает часть затрат на установку воздушно-водяных тепловых насосов (€ 900) и грунтовых тепловых насосов (€ 1800) в 15-летних и более старых домах.